一、入世對我國注冊會計師行業(yè)的具體影響
入世將主要從兩個方面對我國注冊會計師行業(yè)產(chǎn)生沖擊——注冊會計師的行業(yè)管理層次和會計師事務(wù)所層次。
(一)對行業(yè)管理層的沖擊
《服務(wù)貿(mào)易總協(xié)定》第六條“國內(nèi)法規(guī)”第二款“每個成員應(yīng)維持或盡快地建立司法、仲裁或行政法庭或程序，在受影響的服務(wù)提供者的請求下，對影響服務(wù)貿(mào)易的行政決定作出迅速審查，并在請求被證明合理時給予適當(dāng)?shù)难a救。在這些程序不獨立于受委托作出有關(guān)行政決定的機構(gòu)時，該成員應(yīng)確保這些程序?qū)嶋H上會做出客觀和公正的審議。”實質(zhì)上，這些規(guī)定意味著對會計服務(wù)市場的管理，必須按照國際慣例予以市場化與法制化。但是，在中國大陸的會計服務(wù)領(lǐng)域中，市場化、法制化的思維和操作理念并沒有形成人們的共識，以罰代法、重行政管理輕民事制裁等做法還非常嚴(yán)重。因此，入世使得我國注冊會計師行業(yè)立法滯后的問題更顯突出。一是規(guī)范注冊會計師職業(yè)行為的法律法規(guī)，例如關(guān)于注冊會計師民事責(zé)任、不良行為的道德懲戒等操作性法規(guī)和行業(yè)自律規(guī)范等，均不十分完善。這些法規(guī)的缺位，一定程度上是導(dǎo)致這些年我國會計市場虛假成風(fēng)、信息失真的重要原因，極大損傷投資者對財務(wù)報告和注冊會計師的信任。二是管制注冊會計師行業(yè)競爭的法律體系尚未制訂，只有部分條文散見于一些法律和規(guī)范當(dāng)中。入世之后，國際會計公司將會采取聯(lián)合、兼并的方式快速搶占市場份額，并可能在某些領(lǐng)域形成壟斷局面。過去以行政審批方式來保護國內(nèi)會計師事務(wù)所免于被吞并將被視為非法。因此，如何運用法律方式進(jìn)行必要的兼并管制應(yīng)當(dāng)提上議事日程。值得注意的是，法律法規(guī)是一個有機系統(tǒng)，要在短時間內(nèi)制訂一系列前后銜接、內(nèi)在貫通的規(guī)范體系，對管理部門將是一個嚴(yán)峻的挑戰(zhàn)。
入世不僅要求我國制定一系列新的法律法規(guī)，而且國民待遇和市場準(zhǔn)入等GATS原則也迫使我國現(xiàn)有的注冊會計師行業(yè)法律法規(guī)必須做出全面、系統(tǒng)的修訂。目前涉及注冊會計師行業(yè)的法規(guī)主要有：《會計法》、《注冊會計師法》、《公司法》、《證券法》、《股票發(fā)行與交易管理暫行條例》以及財政部頒布的部門規(guī)章和會計審計準(zhǔn)則等。
按照《服務(wù)貿(mào)易總協(xié)定》的五項原則進(jìn)行逐一對照，我們不難發(fā)現(xiàn)，其中存在許多違背上述五項原則的條款。以市場準(zhǔn)入原則為例，《注冊會計師法》第二十三條、第二十四條規(guī)定設(shè)立會計師事務(wù)所必須采取合伙和有限責(zé)任的組織形式，此條屬于“限制或要求一服務(wù)提供者通過特定類型的法律實體或合營企業(yè)提供服務(wù)的措施”，顯然與GATS市場準(zhǔn)入原則有出入。此外，財政部先后頒發(fā)的《關(guān)于境外會計師事務(wù)所常設(shè)機構(gòu)管理暫行辦法》、《關(guān)于允許國際會計師事務(wù)所可以在中國境內(nèi)發(fā)展多個成員所的通知》、《關(guān)于中外合作會計師事務(wù)所管理暫行辦法》等法規(guī)，規(guī)定境外會計公司只能采取成員所、合作所和代表處三種方式，也屬于“通過對外國持股的最高比例或單個或總體外國投資總額的限制來限制外國資本的參與”措施。按照《服務(wù)貿(mào)易總協(xié)定》要求，這些條款都有必要予以修訂或者廢除。
入世以后，境外會計公司大量涌入中國市場也對注冊會計師行業(yè)管理提出了巨大挑戰(zhàn)。境外會計公司是否應(yīng)當(dāng)接受財政部門、稅務(wù)部門、物價部門的定期、不定期檢查?它們是否應(yīng)當(dāng)加入中國注冊會計師協(xié)會?注冊會計師協(xié)會對它們應(yīng)當(dāng)實行什么樣的管理等將成為現(xiàn)實而迫切的問題。還有，目前對注冊會計師協(xié)會的功能定位，如是財政部下屬的準(zhǔn)政府部門還是行業(yè)自律的民間團體，其組織方式是否采用深圳模式等，也有待進(jìn)一步明確。
此外，會計師事務(wù)所的組織形式是否應(yīng)當(dāng)修改?目前，我國只允許合伙制和有限責(zé)任公司兩種形式，合伙制對于合伙人來說風(fēng)險過大，有限責(zé)任公司形式則可能引致過度的商業(yè)行為，這兩種組織形式相比于有限責(zé)任合伙制存在競爭劣勢。因此，我國法律是否應(yīng)當(dāng)對會計師事務(wù)所可以采取的組織形式作出修改?如果維持原狀，對國際會計公司的損害賠償又應(yīng)當(dāng)適用什么樣的法律原則?這些問題不解決將會引起混亂。
(二)對會計師事務(wù)所的沖擊
雖然，外資會計公司尚未全面進(jìn)入中國會計市場，但其對國內(nèi)會計師事務(wù)所的沖擊已經(jīng)充分顯現(xiàn)。如國際會計公司除了壟斷我國跨國公司、上市公司中的B股和H股以及海外上市公司的鑒證業(yè)務(wù)外，在國內(nèi)業(yè)務(wù)中的比重也迅速上升。1998年一年之內(nèi)，有六家中外合作事務(wù)所共參與了8家A股上市公司的發(fā)行審計，比1997年提高了6%，而且這些國內(nèi)業(yè)務(wù)涉及的基本上屬于風(fēng)險小、回報高并有長期合作潛力的黃金客戶。例如，普華永道公司的國內(nèi)客戶包括青島海爾、小天鵝等。
雖然經(jīng)過“兩會”聯(lián)合、清理整頓、脫鉤改制以及大量的兼并聯(lián)合等，我國會計師事務(wù)所的執(zhí)業(yè)狀況得到很大改善，實力也有所增強，但與國際會計公司相比，還存在不小的差距。主要表現(xiàn)為：
1、職業(yè)道德水平低、社會公信力差。1992年以來，深圳原野、長城機電、海南新華、瓊民源、紅光實業(yè)、東方鍋爐、銀廣夏等多起惡性案件，隨著上市公司作假行為的曝光，人們對注冊會計師的獨立、客觀、公正性提出了疑問和責(zé)難，國內(nèi)注冊會計師信譽大大降低。而國際會計師事務(wù)所由于進(jìn)入較遲，市場環(huán)境相對前期較為規(guī)范，故沒有留下較多的隱患。其職業(yè)聲譽遠(yuǎn)高于國內(nèi)會計師事務(wù)所。
2、業(yè)務(wù)單一，拓展能力薄弱。國內(nèi)會計師事務(wù)所的業(yè)務(wù)主要局限于傳統(tǒng)的審計和驗資業(yè)務(wù)，新的業(yè)務(wù)領(lǐng)域開拓緩慢，存在明顯的業(yè)務(wù)單一缺陷。據(jù)統(tǒng)計，我國會計師事務(wù)所鑒證業(yè)務(wù)收入占總業(yè)務(wù)收入的95%。而從國際會計公司的服務(wù)范圍來看，管理咨詢、稅務(wù)策劃等非鑒證業(yè)務(wù)發(fā)展很快，并具有極強的拓展能力。可以預(yù)見，國內(nèi)會計師事務(wù)所要想與國際會計公司進(jìn)行競爭存在重重困難。
3、公司規(guī)模小、人才結(jié)構(gòu)不合理。目前國內(nèi)平均每個事務(wù)所的從業(yè)人員僅幾十人，100人以上的、年業(yè)務(wù)收入超過千萬元以上的事務(wù)所更是寥寥無幾。而“五大”會計公司每年收入的起點是上億元，僅安達(dá)信公司1996年在中國的業(yè)務(wù)總收入就為1億美元。國內(nèi)會計師事務(wù)所的人員結(jié)構(gòu)也不容樂觀。擁有大學(xué)本科以上學(xué)歷的注冊會計師僅為17%。而國外注冊會計師以中青年為主，60%—70%以上擁有大學(xué)本科以上學(xué)歷。此外，國內(nèi)會計師事務(wù)所內(nèi)部培訓(xùn)機制落后，許多從業(yè)人員難有機會學(xué)習(xí)、更新知識結(jié)構(gòu)，難以適應(yīng)日益復(fù)雜的經(jīng)濟環(huán)境。從業(yè)人員的執(zhí)業(yè)風(fēng)險意識、責(zé)任意識普遍缺乏，能承接跨國上市公司、大型企業(yè)集團等復(fù)雜業(yè)務(wù)的人才奇缺。
二、對策
(一)行業(yè)組織的應(yīng)對策略
1、要全面掌握WTO的游戲規(guī)則，并按照WTO的要求對我國的現(xiàn)有法律法規(guī)進(jìn)行全面的梳理，如哪些法規(guī)尚待制定、哪些規(guī)范需要修改，然后根據(jù)迫切程度有序的制定和修改。對境外會計公司實行國民待遇、允許市場準(zhǔn)入是WTO《服務(wù)貿(mào)易總協(xié)定》的兩項基本原則。加入WTO后，我國將修改現(xiàn)行政策法規(guī)中與WTO有關(guān)協(xié)議和條款不相適應(yīng)的內(nèi)容。
值得注意的是，在制定和修訂法律法規(guī)時應(yīng)當(dāng)遵循“透明度”原則。除定期向WTO通報本國外資政策變動情況外，我國還需建立政策發(fā)布機制，指定媒體公布外資政策，并保證境外會計公司隨時可以獲得政策法規(guī)方面的信息。
2、中國注冊會計師協(xié)會應(yīng)當(dāng)結(jié)合《注冊會計師法》的修訂，明確協(xié)會的職能定位、組織模式。我們建議，注冊會計師協(xié)會應(yīng)當(dāng)逐步增加各種工作程序的透明度，賦予協(xié)會會員真正的權(quán)利，使得協(xié)會真正成為“服務(wù)、協(xié)調(diào)、監(jiān)督、管理”的組織。因此，重新修訂協(xié)會自律規(guī)范，明確職業(yè)道德守則、質(zhì)量控制準(zhǔn)則、后續(xù)教育準(zhǔn)則、獨立審計準(zhǔn)則的可操作程序，應(yīng)當(dāng)是協(xié)會今后的工作重點。同時，成立職業(yè)道德懲戒委員會，執(zhí)行嚴(yán)格的行業(yè)道德懲戒規(guī)范；成立信息溝通委員會，負(fù)責(zé)搜集WTO和相關(guān)國家或地區(qū)會計服務(wù)法則的制定和實施情況，及時向國內(nèi)會計師事務(wù)所提供咨詢服務(wù)。
當(dāng)然，我們更應(yīng)當(dāng)充分利用WTO協(xié)定中的相關(guān)條款，以提高國內(nèi)會計師事務(wù)所的競爭力。根據(jù)GATS的“不對稱原則”和“逐步自由化原則”，我們可以采取逐步開放會計市場的策略，為國內(nèi)會計師事務(wù)所煉內(nèi)功提供保護期。同時，我們可以從“資格考試”、“加入?yún)f(xié)會”、“后續(xù)教育”、“應(yīng)考科目”、“經(jīng)驗”、“入境管制”、“職業(yè)道德”、“消極資格”等方面加強對境外會計公司的管理。在運用這些條款時，只要秉承公開、公正及透明的原則，就能在一定程度上，既不違背WTO游戲規(guī)則，但又能適當(dāng)?shù)乇Ｗo中國注冊會計師行業(yè)。如要求境外審計人員參加中國的稅法與商法的額外考試并使用中國文字。要求境外審計人員具有在中國境內(nèi)的執(zhí)業(yè)經(jīng)驗等。這些規(guī)定，都是在不違反WTO規(guī)則條件下，各國所制定的保護政策。當(dāng)然，我們在此所強調(diào)的保護政策，并不是對中國注冊會計師行業(yè)的過分溺愛，只是通過一定的規(guī)則給中國注冊會計師爭取培養(yǎng)競爭力的時間。
(二)事務(wù)所的應(yīng)對策略
1、擴大規(guī)模。面對國際和國內(nèi)資本的急劇擴張，會計師事務(wù)所的業(yè)務(wù)量和復(fù)雜程度也在不斷增加，走規(guī)模經(jīng)營之路是壯大國內(nèi)會計師事務(wù)所實力，與國際會計公司抗衡的必由之路。2001年3月底，中國注冊會計師協(xié)會已經(jīng)批準(zhǔn)了150多起合并。我們應(yīng)抓住這有利時機，有步驟地推動更多有條件的會計師事務(wù)所以市場為導(dǎo)向、以人才為紐帶，進(jìn)行跨地區(qū)、跨行業(yè)、跨所有制乃至跨國的改組、兼并和聯(lián)合，組建具有國際規(guī)模和國際水平的中國“幾大”事務(wù)所，形成服務(wù)功能強、內(nèi)部管理嚴(yán)、執(zhí)業(yè)水準(zhǔn)高、地域布局合理的事務(wù)所服務(wù)網(wǎng)絡(luò)。
2、鼓勵創(chuàng)新精神，在固守傳統(tǒng)鑒證業(yè)務(wù)的基礎(chǔ)上，大力拓展新興咨詢服務(wù)領(lǐng)域。從我國國內(nèi)企業(yè)需求看，管理咨詢、稅務(wù)策劃等業(yè)務(wù)的市場潛力巨大。“與客戶一同成長”要求會計師事務(wù)所拓寬自己的業(yè)務(wù)領(lǐng)域，為客戶提供盡可能多的增值服務(wù)。拓展新興咨詢服務(wù)的方式不外乎內(nèi)部擴展和外部聯(lián)合兩種方式，我們認(rèn)為目前最有效的方式是兩者兼顧、偏重外部聯(lián)合。這些年，隨著國內(nèi)管理咨詢需求的增長，各種咨詢公司大量涌現(xiàn)，兩者聯(lián)合將有助于增強彼此的競爭實力。
3、重新設(shè)計薪酬制度、激勵制度，建立人才培養(yǎng)機制，努力吸引優(yōu)秀的專業(yè)人才，并不斷提高從業(yè)人員的職業(yè)素質(zhì)。會計師事務(wù)所一方面應(yīng)盡快更新從業(yè)人員的知識結(jié)構(gòu)，加強業(yè)務(wù)知識及崗位技能培訓(xùn)。根據(jù)事務(wù)所業(yè)務(wù)拓展需要，培養(yǎng)各種高層次的專業(yè)人才，并提供富有競爭力的薪酬和良好的發(fā)展前景以增強員工的忠誠度和凝聚力；另一方面改革內(nèi)部人事制度，辭退不合格的人員，為適應(yīng)拓展業(yè)務(wù)范圍的需要廣泛吸納注冊資產(chǎn)評估師、稅務(wù)師、律師等多種人才。要堅持“走出去，請進(jìn)來”的方針，與國際會計公司廣泛開展項目、培訓(xùn)合作，選派人員到國際會計公司學(xué)習(xí)鍛煉，邀請知名專家講授相關(guān)經(jīng)驗技術(shù)。此外，會計師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)正視自身優(yōu)勢和不足，采取專門化戰(zhàn)略，塑造某一領(lǐng)域的知名品牌。
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